Według art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy sposób opodatkowania dostawy gruntu jest dokładnie taki sam jak opodatkowanie obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. W szczególności należy stosować tę samą stawkę podatkową, a jeśli dostawa obiektu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, będzie ono dotyczyć także nieruchomości gruntowej.
Z powyższego wynika, że podstawową rolę w ustalaniu metody opodatkowania gruntu odgrywa zdefiniowanie pojęcia budynku i budowli, zwłaszcza pod kątem trwałości ich związania z podłożem w rozumieniu wskazanego art. 29 ust. 5. Niestety ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera powyższych definicji, a nawet nie odsyła w tym zakresie do innych aktów prawnych.
Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wszystkie obiekty budowlane dzielą się na budynki (zadaszone obiekty wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów) oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej (tzn. wszystkie pozostałe obiekty niebędące budynkami). W PKOB brakuje zatem definicji budowli.
Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 1994 r., Nr 89, poz. 414 z późn. zm.) wprawdzie wyróżnia wśród obiektów także budowle, jednak definiuje je na zasadzie domniemania – są nimi wszystkie obiekty budowlane nie będące budynkami i obiektami małej architektury. W praktyce rodzi to poważne problemy interpretacyjne, ponieważ powyższa ustawa posługuje się również pojęciem urządzenia budowlanego, przez które należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (m.in. ogrodzenia, place postojowe czy place pod śmietnik). Sytuację jeszcze bardziej komplikuje fakt, że dla uznania danej konstrukcji za urządzenie budowlane nie zawsze jest konieczne, aby znajdowała się na tej samej działce co budowla lub budynek, z którym jest związana. Za przykład może posłużyć ogrodzenie, na co zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w orzeczeniu z 27 października 2009 r. (sygn. I SA/Gd 550/09).
Bardzo często więc trudno jest dokonać jednoznacznego rozróżnienia pomiędzy budowlą i urządzeniem budowlanym, co z kolei rodzi niezwykle poważne konsekwencje na gruncie podatku VAT. Jeśli bowiem zakwalifikować dany obiekt jako urządzenie, nie będzie miał zastosowania wspomniany powyżej art. 29 ust. 5, ponieważ grunt należy wówczas uznać za niezabudowany. Nie nastąpi wtedy dostawa budowli, a transakcję należy opodatkować według zasad odpowiednich dla samego gruntu. Gdyby natomiast obiekt zdefiniować jako budowlę, do całej nieruchomości znajdzie zastosowanie sposób opodatkowania właściwy dla budowli.
Podobny problem dotyczy budynku, którego definicja na gruncie PKOB jest inna od tej zawartej w Prawie budowlanym. Szczególne niejasności pojawiają się m.in. przy sprzedaży gruntu wraz z nieukończonym budynkiem, czego potwierdzeniem może być niejednoznaczne stanowisko organów podatkowych w tym zakresie. Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2009 r. (sygn. ITPP2/443-808/09/AP) uznał, że przy dostawie gruntu wraz z obiektem mieszkalnym w stanie surowym otwartym zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, a cała transakcja objęta będzie jednolitą, obniżoną stawką podatku. Z kolei dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPP1/443-494/08-2/BP) był przeciwnego zdania i stwierdził, że nieukończony obiekt obejmujący wyłącznie fundamenty i podziemną kondygnację nie jest budynkiem, budowlą ani ich częścią, stąd znajdujący się pod nim grunt należy uznać za niezabudowany.
Przeprowadzona analiza wskazuje, że odpowiednie zdefiniowanie usadowionych na gruncie naniesień może diametralnie zmienić koszty realizowanej sprzedaży nieruchomości. Warto zatem użyć właściwej argumentacji w ewentualnym sporze z organem podatkowym lub zwrócić się do urzędu z wnioskiem o interpretację przed planowaną dostawą.
Przemysław Szymczyk, Zespół Nieruchomości i Inwestycji Budowlanych kancelarii Wardyński i Wspólnicy
