Spis treści
Pojęcie darowizny
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem: darowizny. Rzeczona ustawa podatkowa nie zawiera jednak definicji pojęcia darowizna, stąd należałoby odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z przepisem art. 888 KC, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Wedle natomiast art. 889 KC, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:
- gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu;
- gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.
Dlatego też nabycie tytułem darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Moment powstania obowiązku podatkowego
Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn, w odniesieniu do nabycia rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny, reguluje art. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z art. 6 ust. 1 pkt 4 wynika, że w przypadku zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w tym akcie, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. W art. 6 ust 1a ww. ustawy określono, że jeżeli nabycie następuje w częściach, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia poszczególnych części. Tym samym nie jest zasadny pogląd, że w przypadku darowizny przekazywanej osobie obdarowanej w transzach, gdzie spełnienie kolejnej części świadczenia uzależnione jest od ziszczenia się warunku, obowiązek podatkowy w odniesieniu do całej kwoty darowizny powstanie w dacie zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Jeżeli w umowie zastrzeżono, że darowizna zostanie przekazana w dwóch częściach, przy czym wypłata drugiej transzy uzależniona jest od spełnienia przez obdarowanego określonych przesłanek, wówczas istnienie warunku zawieszającego wyklucza zastosowanie art. 6 ust 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dlatego też w takiej sytuacji należy odwołać się do art. 6 ust 2 rzeczonej ustawy, gdzie wskazano, że przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ziszczenia się warunku. Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że jeżeli przekazanie drugiej części darowizny obwarowane jest warunkiem zawieszającym, wówczas obowiązek podatkowy powstaje w dwóch różnych momentach, tj. oddzielnie dla poszczególnych części darowizny, a więc za każdym razem gdy obdarowany nabędzie poszczególną część darowizny. Dla ważności zawartej umowy darowizny nie ma wpływu fakt, że zobowiązanie darczyńcy do spełnienia części świadczenia uzależnione jest od ziszczenia się warunku zawieszającego. Z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż treścią umowy darowizny jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna jest umową konsensualną, jednostronnie zobowiązującą. Zostaje zawarta, gdy dwie lub więcej stron złożą zgodnie oświadczenia woli. Staje się ona skuteczna przez samo porozumienie.
Podsumowanie
Ustawodawca określając elementy konstrukcyjne podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania tego rodzaju umów określił moment powstania obowiązku podatkowego na moment nabycia darowizny, który w przypadku umowy zawartej w formie aktu notarialnego w odniesieniu do części przekazanej osobie obdarowanej bezwarunkowo – następuje w momencie jego sporządzenia. Dlatego też w odniesieniu do pierwszej części przekazanej darowizny obowiązek podatkowy powstanie stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn z chwilą złożenia oświadczenia w formie aktu notarialnego. Zasady tej nie można zastosować do drugiej części darowizny. Określając moment powstania obowiązku podatkowego w zakresie tej części darowizny, która ma zostać przekazana po ziszczeniu się warunku należy wskazać, iż w przypadku umów cywilnoprawnych zawartych pod warunkiem zwieszającym, w tym umowy darowizny dokonanej w formie aktu notarialnego, ustawodawca przewidział szczególne rozwiązanie w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Respektuje ono skutki prawne ustanowienia warunku na gruncie prawa cywilnego. Obowiązek ten powstanie więc dopiero w momencie ziszczenia się warunku. Z tą chwilą bowiem oświadczenie woli staje się skuteczne. Ustanowienie warunku w notarialnie sporządzonej umowie darowizny odracza więc moment powstania obowiązku podatkowego do chwili jego ziszczenia się. Zatem w przedmiocie nabycia drugiej części darowizny obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z którego wynika, iż przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ziszczenia się warunku.
Źródło:
Interpretacja dyrektora KIS, sygnatura 0111-KDIB4.4015.163.2017.1.BB.
